La voluntary disclosure è una grande opportunità per gli eredi che intendano regolarizzare attivi esteri detenuti dal de cuius in violazione della normativa sul monitoraggio fiscale (e attivi italiani, in caso di disclosure nazionale). In questo articolo vengono esaminati una serie di quesiti emersi in occasione della prima uscita del roadshow con gli esperti del Sole 24 Ore, organizzato in collaborazione con Monte dei Paschi di Siena (a questo link le prossime date del roadshow).

La convenienza è elevata non solo perché le sanzioni (riferibili al defunto) sono intrasmissibili agli eredi, ma anche perché si può “liberare” l’asse ereditario e impiegarlo come meglio si crede. L’evento di liquidità, come lo chiamano i family office, o comunque il subentro nel possesso di asset, può rappresentare un’occasione per ottimizzarne il passaggio generazionale. Gli eredi sono tenuti a presentare in via telematica il modello di disclosure sia in nome proprio (se hanno anch’essi violato gli obblighi di monitoraggio, dopo il decesso del de cuius) che per il defunto. In relazione alla posizione di quest’ultimo, c’è l’obbligo di corrispondere unicamente le maggiori imposte sottratte a tassazione, in quanto le sanzioni sono intrasmissibili agli eredi; costoro, invece, con riguardo alla propria posizione, devono pagare sia le imposte che le eventuali sanzioni. Nella relazione accompagnatoria da presentare nei 30 giorni successivi all’istanza vanno dettagliate violazioni e imponibili sia ante che post mortem. In presenza di più eredi, le posizioni di questi ultimi sono intimamente connesse e rientrano nella nozione di “soggetto collegato”.

Per tale ragione è opportuno che tutti gli eredi accedano alla disclosure. Attenzione: se il decesso è avvenuto in un periodo ancora accertabile ai fini dell’imposta di successione (il periodo di decadenza per il fisco è di due anni, nel caso in cui la dichiarazione di successione sia stata presentata, o di cinque anni in caso di omissione della dichiarazione, che avrebbe dovuto essere presentata entro 12 mesi dall’apertura della successione) dovrà essere corrisposta anche tale imposta, non coperta dalla disclosure (come l’Ivie e l’Ivafe), e presentata una dichiarazione di successione integrativa. Nel caso in cui l’erede sia coniuge o parente in linea retta, l’imposta di successione si applica con l’aliquota del 4% sul valore ereditato eccedente la franchigia di un milione. Se, invece, gli eredi sono fratelli o sorelle del disponente o altri suoi parenti fino al quarto grado o suoi affini in linea retta o suoi affini in linea collaterale fino al terzo grado, l’aliquota sale al 6%, con la precisazione che, a favore dei soli fratelli e sorelle, è stabilita una franchigia di 100mila euro. Ai fini sanzionatori si applica, in caso di omessa dichiarazione, la sanzione dal 120 al 240% dell’imposta liquidata o riliquidata dall’Ufficio; mentre, in caso di infedele dichiarazione, la sanzione va dal 100 al 200 per cento. In caso di disclosure, tali sanzioni possono essere ridotte utilizzando le regole di definizione ordinaria. Non essendo una “imposta da disclosure” eventuali riduzioni ulteriori sono una facoltà per l’Agenzia, non un obbligo. Si ritiene che le imposte da pagare per conto del de cuius rappresentino passività deducibili dall’attivo ereditario in base all’articolo 21, comma 5 del Tus, per il quale i debiti tributari del defunto, i cui presupposti si siano verificati prima della morte, sono deducibili dall’attivo ereditario, anche se accertati in data posteriore.

Dopo la presentazione dell’istanza, potranno essere attivati strumenti di asset protection, come trust e patti di famiglia. Tali strumenti potrebbero essere particolarmente convenienti nel passaggio generazionale. Si pensi al caso in cui oggetto della disclosure sia un veicolo societario estero che detiene partecipazioni di controllo in una società italiana: in tal caso, l’operazione potrebbe essere gestita “sostituendo” un trust alla società estera. L’effetto sarebbe quello di avere un cambio o un’integrazione del controllo in base all’articolo 2359 del Codice civile che non sconta tassazione. Infatti l’esonero da imposta di successione spetta anche in caso di società estere. In altri casi, ove oggetto della regolarizzazione siano denaro liquido o strumenti finanziari liquidabili, questa potrebbe essere utilizzata per rivalutare le quote della società che già si detiene, corrispondendo l’imposta di rivalutazione dell’8 per cento. Anche nei casi di uso del trust non si aggira tuttavia l’inefficienza riferita a Unico 2015, posto che, per il periodo d’imposta 2014, l’obbligo di indicazione ricadrà sull’erede e non già in capo al trust. L’ideale sarebbe prevedere per gli aderenti alla disclosure l’esonero dalla compilazione del quadro per Unico 2015 .

I CONTI DELL’EREDE

Imposte e sanzioni
Attività estere costituite dal de cuius nel 2000.
Decesso a dicembre 2012, l'erede che accede alla disclosure dovrà versare:
- le imposte sui redditi per gli anni ancora accertabili riferite al de cuius (se gli attivi sono white list o black list con accordo, 2010, 2011, 2012);
- imposte e relative sanzioni sulle violazioni commesse dall'erede per il 2013 (ad esempio tassazione della fruttuosità o di canoni di locazione se si eredita un immobile)
- le sanzioni relative all'RW per il periodo 2013
- l'eventuale imposta di successione (in assenza di franchigie applicabili) e le relative e sanzioni.
In questo caso è possibile ridurre tali sanzioni avvalendosi dell'istituto del ravvedimento operoso ma sarà necessario coinvolgere l'Ufficio impositore.
Il contribuente dovrà presentare la dichiarazione di successione tardiva, e l'Ufficio procederà a liquidare l'imposta dovuta che il contribuente verserà con le sanzioni ridotte da ravvedimento nei 60 giorni

Conto corrente
Si pensi al contribuente che nel 2013 riceve in eredità un milione di euro provenienti da un conto svizzero del padre. Il conto sarà: Irpef dovuta pari al 27% di una percentuale pari al 5% del patrimonio detenuto al 31 dicembre 2013 (in caso di forfettario).
Per le somme su conto corrente è marginale l'impatto di Ivafe (34,20 euro) e sanzioni, sebbene non sia coperto dalla disclosure
Per l’omessa compilazione del Quadro RW si applicherà la sanzione del 3% (accordo Italia-Svizzera), dimezzata e ridotta a un terzo in adesione.
Per i redditi prodotti all’estero la sanzione è pari al 100% dell’imposta evasa aumentata di 1/3 e poi ridotta di 1/4 e a 1/6 in caso di adesione all’invito.
Trovando applicazione la franchigia di un milione (assumendo che l’attivo ereditario sia composto soltanto dalle somme sul conto corrente) il contribuente dovrà ravvedere la sanzione fissa di 258 euro per l’omessa presentazione della dichiarazione di successione.

Immobile
Nel 2013 un contribuente italiano ha ricevuto per successione ereditaria un immobile situato in Svizzera e non locato. Il valore dell'immobile è pari a un milione di euro. Finora non ha mai provveduto a dichiararlo al fisco italiano, per questo intende mettersi in regola con la voluntary disclosure.
In caso di accordo tra Italia e Svizzera, per l'omessa compilazione del modulo RW si applicherà la sanzione del 3%, dimezzata e ridotta a un terzo in adesione.
Quindi, per l'omessa dichiarazione dell'immobile nel modulo RW, sarà applicata la sanzione minima intera di 30mila euro (3% di un milione); ridotta alla metà della misura minima edittale: 15mila euro; definizione agevolata nella misura di 1/3: 5mila euro.
Per quanto riguarda l'Ivie, per ciascuna annualità, il contribuente dovrà versare 7.600 euro (applicando l'aliquota del 0,76% sul valore dell'immobile), oltre agli interessi e alle sanzioni, non coperte dalla procedura di voluntary.
Ai fini delle imposte sulle successioni andrà verificato, in primo luogo l'applicabilità di eventuali franchigie. Nel caso di applicazione dell'imposta sulle successioni in misura proporzionale (per esempio 6%), il contribuente potrà presentare la dichiarazione di successione tardiva e applicare il ravvedimento operoso definendo le sanzioni per omessa dichiarazione a 1/8 oppure a 1/7 del minimo (per esempio 120%) se la regolarizzazione avviene, rispettivamente, entro 1 o 2 anni dal termine originario di presentazione della dichiarazione di successione (per esempio entro 12 mesi dall'apertura della successione)

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