Solare, il Fisco pesa sul diritto di superficie

Se la cessione è imponibile, la plusvalenza si calcola sottraendo dal corrispettivo tutti costi sostenuti, compreso quello del diritto di superficie "insito" nel diritto di proprietà a suo tempo acquisito, determinato (in mancanza di un costo specifico) in misura proporzionale al rapporto che esiste tra diritto reale e piena proprietà al momento della cessione.
L'orientamento delle Entrate
L'orientamento delle Entrate, però, è differente: solo se il diritto di superficie è stato acquistato a suo tempo autonomamente produce una «plusvalenza». Diversamente, si tratterebbe dell'assunzione di un «obbligo di permettere», in base all'articolo 67, comma 1, lettera l) del Tuir. Verrebbero meno tutti i casi di non imponibilità previsti per le plusvalenze e, ordinariamente, non ci sarebbe alcun costo da sottrarre al corrispettivo, con l'aggravante che l'affrancamento di valore del diritto, in base all'articolo 7 della legge 448/2001 (e successive «riaperture») diventerebbe del tutto inutile.
Il maggior carico tributario del cedente, ovviamente, si rifletterà in un maggior costo per il cessionario. L'Agenzia giustifica questa posizione sostenendo che cedere un diritto reale non impedisce al proprietario (una volta tornato titolare "pieno") di sfruttare speculativamente l'area, ma questo significherebbe assoggettare a questo trattamento anche la costituzione dell'usufrutto, che ha identici effetti, ma che è sempre rientrata nella lettera b) dell'articolo 67 (per l'affrancamento autonomo: circolare 81/E/2002). Peraltro, la stessa Agenzia, nell'ambito dell'imposizione indiretta, tratta questa fattispecie come una cessione immobiliare.
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Consideriamo l'ipotesi che il signor Andrea Neri intenda costituire
il diritto di superficie su un fondo agricolo (area dismessa) a favore della Società Beta Spa per venti anni al prezzo di 100mila euro.
La Società Beta intende costruire sull'area un impianto fotovoltaico.
Il fondo agricolo è stato acquistato dal signor Neri 10 anni fa Il caso pratico di una cessione
01|LA STRADA FINORA PREVALENTE
Applicando l'orientamento sinora prevalente, quello che individua la disciplina della costituzione del diritto di superficie all'articolo 67, comma 1, lettera b) del Tuir, il signor Neri
non avrebbe dichiarato alcuna plusvalenza imponibile,
poiché l'area è stata acquistata da oltre cinque anni
02|L'ORIENTAMENTO DELLE ENTRATE
Secondo la tesi delle Entrate (circolare 36/E/2013), invece,
il corrispettivo di 100mila euro è imponibile come «obbligazione di permettere» (articolo 67, comma 1, lettera l, del Tuir) e, poiché il diritto di superficie non è stato acquistato autonomamente rispetto alla proprietà, non è riconosciuto alcun costo di acquisto.
Di conseguenza, il signor Neri deve dichiarare a quadro RL tutti
i 100mila euro ricevuti, che subiranno la tassazione Irpef ad aliquota marginale comprensiva delle relative addizionali e regionali.
Il signor Neri non può neppure fruire dell'affrancamento di valore previsto dall'articolo 1, comma 156 della legge 147/2013 (legge di stabilità 2014), versando l'imposta sostitutiva del 4% sul valore periziato del diritto di superficie, poiché questa opportunità si applica solo in ipotesi di plusvalenza immobiliare e, secondo le Entrate, nella cessione del diritto di superficie
non si ravvisa alcuna plusvalenza
01|LE SCRITTURE CONTABILI
La Società Beta Spa deve contabilizzare il costo versato
al signor Neri di 100mila euro, oltre alle imposte indirette,
pari al 9% di registro (9mila euro) e 100 euro complessivi
per le imposte ipotecaria e catastale (per semplicità
si omettono le spese notarili).
Supponendo che il versamento avvenga integralmente
alla stipula della costituzione del diritto, queste sono le scritture contabili:
8acquisto del diritto di superficie:
Diritto di superficie (B.I.7 SP)aDebito109.100